【摘要】筆者認為，作業成本管理是針對成本控制設計的個性化成本核算系統，它的出現為企業成本管理帶來革新。本文在研究國外的基礎上，對作業成本管理應用和前景作了分析。　　在面對世界區域間競爭加大，中國企業與國外企業在生產技術和經營管理等方面存在巨大差距的情況下，我國企業要想在激烈的市場競爭中生存和發展，就必須在成本管理中下功夫，批判地吸收國外企業的管理經驗，改進自身管理。　　一、作業成本管理產生的背景　　隨著21世紀的到來，人類邁進了新的經濟發展時代。在這個新世紀中，促進全球信息化和發展知識經濟，成了全部經濟活動的主題。大的宏觀環境變化必然導致微觀企業經營環境的變化。同樣，社會的進步和生活質量的提高也使得消費需求多樣化、個性化。這樣就迫使企業在不斷變更觀念的同時研究企業管理的新理論、新方法，提高企業管理的層次和水平，以此求得企業的生存和發展。高新技術的發展和生產自動化程度的提高，使企業的制造環境從勞動密集型向資本和技術密集型轉變，生產成本中的間接費用比重加大，工人工資在生產成本中所占比重降低，使得按照傳統以人工總量、材料總量、機器工時總量等為基礎的成本分配不再適應生產經營決策的需要，不能正確計算產品成本和進行價格決策，而管理會計的創新——作業成本管理正是適應這種需要而產生的。　　20世紀杰出的會計大師科勒教授在1952年編著的《會計師詞典》中，首次提出了作業、作業賬戶、作業會計等概念。1971年，喬治·斯托布斯（George·Staubus）教授在《作業成本計算和投入產出會計》（Activity Costing and Input-Output Accounting）中對“作業”、“成本”、“作業會計”、“作業投入產出系統”等概念作了全面系統的討論。20世紀80年代后期，美國芝加哥大學的青年學者庫伯（Robin Cooper）和哈佛大學教授開普蘭（Robert Skaplan）注意到這種情況，在對美國公司調查研究之后，發展了斯托布斯的思想，1988年提出了以作業為基礎的成本計算。　　作業成本計算制度（Activity-based Costing System）——現代成本計算制度，由兩部分組成：作業成本計算（Activity -based Costing 簡稱ABC）和作業管理（Activity -based Management 簡稱ABM）。它是西方國家于上個世紀八十年代末開始研究、九十年代以來在先進制造企業首先應用起來的一種全新的企業管理理論和方法。以作業（activity）為核心，確認和計量耗用企業資源的所有作業，將耗用的資源成本準確地計入作業，然后選擇成本動因，將所有作業成本分配給成本計算對象（產品或服務）。它在精確成本信息，改善經營過程，為資源決策、產品定價及組合決策提供完善的信息等方面，都受到了廣泛的贊譽。　　二、作業成本管理在企業中的應用　　（一）作業成本管理理論應用　　1.作業成本核算　　作業成本核算是一種以“成本驅動因素”理論為基本依據，根據產品生產或企業經營過程中發生和形成的產品與作業、作業鏈和價值鏈的關系，對成本發生的動因加以分析，選擇“作業”為成本計算對象，歸集和分配生產經營費用的一種成本核算方式。實質就是在資源耗費與產品耗費之間借助作業這一“橋梁”來分離、歸納、組合，然后形成各種產品成本。　　作業成本核算是基于傳統成本核算制度下間接費用或間接成本分配不真實而提出來的。在傳統成本核算制度下，間接費用或間接成本的分配標準一般采用直接人工小時或機器臺時，這種分配方式在以前起過積極作用，即在產品品種少或間接費用數額不大的情況下比較適用，一般不會對產品成本水平產生較大的沖擊波。在現代企業制度下，由于企業生產產品品種較多，工時或機器臺時在各產品間很難精確界定，又由于間接費用或間接成本較高，分配也難以做到合理。在作業成本制度下，成本歸屬從因果關系出發，間接費用或間接成本不在各產品間直接分配，而在各作業項間進行分配，這樣就體現了費用分配的因果性，從(續致信網上一頁內容)而使作業成本乃至產品成本的計算更為準確。　　2. 作業成本管理　　作業成本計算源于商品成本計算的準確性動機，但其實際意義已完全超越了最初的設計要求，它直接深入到企業的價值鏈重構，乃至企業內部組織結構的重構。但是作業成本計算僅僅只是認識價值鏈的基礎，只有作業成本管理（ABM）才能改造和優化企業價值鏈。　　ABM是利用作業成本計算所提供的信息，將成本管理的起點和核心由“商品”轉移到“作業”層次的一種管理方法。作業成本管理按作業分析、成本動因分析、業績計算三步驟循環進行，因此它的設計與運行也必須考慮作業分析、成本動因分析和業績計算三方面的要求，并按次序組織銜接，循環進行。　　要實現ABM的基本思想，就必須借助于作業分析，進行作業分析時，成本分配就不能僅限于“商品”這一層次，而是深入到每一作業。要降低成本，首要的是消除不必要作業，而不考慮提高該類作業的效率；對于那些能為最終商品或勞務增加價值的作業，要進一步分析該類作業是否有改進的可能，其所消耗資源能否節約。　　ABM的核心在于確定了“成本動因”概念，主張以成本動因作為分配間接成本的基礎，利用成本動因來解釋成本性念。這樣，ABM就將間接成本與隱藏其后的推動力相聯系，通過確定較為合適的成本動因，進而能夠合理地分配間接成本，有效地提高成本的歸屬性，計算的準確性，定價決策的科學性和靈活性。我們開展作業管理，除了了解作業的計算方法之外，還必須了解作業成本理念對企業實施管理控制與改善所產生的影響：　　首先從傳統上，企業的成本是以組織部門為基礎報告的，如生產成本、管理成本等；而作業管理強調跨部門的經營活動，因而，在研究持續改善時應強調作業成本而非部門成本。　　其次，作業管理過程不僅強調生產領域的改善，更強調非生產領域（如研發、營銷、管理）等，因此，持續改善過程需要特別關注這些見解成本，作業成本為更加準確的歸集和分配這些間接成本提供了支持。所以，在這一理念下，可控成本的范圍大大加大。傳統成本制度下懂得許多不可控的間接成本，在作業成本下都變為可控成本，而且很多成本是由顧客驅動的，如銷售成本、財務成本、訂單處理成本等。因此，持續改善的方法應根據這些來分析和設計。　　總之，從成本管理的角度講，作業成本管理著眼點放在成本發生的前因后果上，通過對所有作業活動進行跟蹤動態反映，可以更好地發揮決策、計劃和控制作用，以促進作業管理的不斷提高。成本管理和利潤管理是企業的兩個重要組成部分。企業不能只抓單一方面。概括而言，作業成本管理系統在成本管理方面把企業的純生產成本和管理成本分開。建立成本歸集庫，分析成本動因，將成本進行科學合理的分配與核算。在利潤方面上，把重點放在改變作業組合，優化產品組合決策，使企業的利潤最大化。　　（二）作業成本管理在企業中的發展現狀　　作業成本從誕生到逐步發展完善，至今經歷了三四十年的時間。它源于美國，在西方國家興起并發展。而其傳入中國時間較短，可以說是其在國外有一定發展歷史之后，才被引進我國并被大家認識的。目前，由于多種原因影響，其在國內的發展遠遠落后于國外。　　我們發現西方國家在運用時，重點考慮的是如何通過作業成本計算實施作業管理。我國企業目前管理方法、管理手段較為落后，理論界對如何應用作業成本計算提高決策的科學性談得較多，在理論上的研究較深入，然而在具體應用上尚處于探索階段，對如何由作業成本計算進入到作業管理，提高企業整體管理水平提得不夠。