內容摘要：隨著信息技術的高速發展，市場競爭日益激烈。如何創造并保持成本領先優勢，已成為企業生存和發展的重要問題。成本企畫和作業成本管理是在新經濟的沖擊下產生的兩種先進成本管理模式，雖然有著不同的淵源，但卻存在著一些共同的特質，二者的結合可以取長補短、優勢互補。故本文以此為出發點，通過評價它們各自的優缺點，進行整合應用構想。　　關鍵詞：成本管理 成本企畫 作業成本管理　　進入21世紀后，信息技術突飛猛進，新興產業層出不窮，全球性市場競爭愈演愈烈。現代企業的生產經營環境條件的變化對企業成本管理也提出了更高的要求，傳統成本控制模式受到前所未有的沖擊，越來越不能適應生產環境和生產技術的變化。目前，世界上以美國為代表的作業成本管理與以日本為代表的成本企畫兩大模式引領著全球成本管理模式的發展方向。然而，這兩種模式又都不可避免的存在著一定的局限性，如何將兩種模式綜合起來，在一定程度上相互彌補，更好的發揮各自優越性，以便能更好滿足現代企業生產經營管理的要求，本文就此提出綜合應用的構想。　　作業成本管理和成本企畫的基本理論　　（一）作業成本管理　　作業成本模式是適應現代企業和制造環境而產生并得到廣泛運用的一種新型成本控制模式。它在成本信息計算的精確性以及成本控制的有效性方面都有突出的表現。　　1.作業成本法的產生及發展。作業成本管理(Activity-Based Cost Mana- gement，ABM)起源于作業和作業會計，作業成本會計的思想起源， 20世紀杰出的會計大師——美國人埃里克?科勒（Eric Kohler）教授在1952年編著的《會計師詞典》中，首次提出作業、作業賬戶、作業會計等概念。1971年，喬治?斯坦布斯（George J. Staubus）教授在《作業成本計算和投入產出會計》（Activity Costing and Input-Output Accounting）中對“作業”、“成本”、“作業會計”、“作業投入產出系統”等概念作了全面系統的論述，這是理論上研究作業會計的第一部寶貴著作。盡管理論界對此持冷淡態度，實務界也未采納，但在作業會計理論框架形成中占有重要地位。直到80年代中后期，隨著計算機集成制造系統（CIMS）興起，美國實務界普遍感到產品成本信息與現實嚴重脫節，成本信息被嚴重扭曲，美國芝加哥大學的青年學者羅賓?庫珀（Robin Cooper）和哈佛大學教授羅伯特?卡普蘭（Robert S.Kaplan）在對美國公司調查研究之后，借鑒發展了以作業為基礎的成本計算（Activity Based Costing，簡稱ABC）又稱作業成本計算。　　2.作業成本管理模式的主要思想表現在以下方面：　　“價值鏈”思想。作業成本管理模式以價值鏈分析為基本手段。作業 ( activity)指相關的一系列任務的總稱，或指組織內為了某種目的而進行的消耗資源的活動。它代表組織實施的工作，是連接資源與成本標的的橋梁。價值鏈(ValueChain)的概念是由美國哈佛大學商學院教授邁克爾?波特于1985年在其所著《競爭優勢》中首次提出的。他認為價值鏈是指開發、生產、營銷和向顧客交付產品和勞務所必需的一系列作業價值的集合，或者指伴隨著作業轉移的價值轉移過程中全部價值的集合。　　在作業成本控制模式中，企業為顧客提供產品的業務過程被認為是由一系列前后有序的作業構成，企業的整個物流過程就是一條由此及彼、由內到外連接起來的作業鏈。每完成一項作業都要消耗一定的資源，作業的產出又形成一定的價值轉移到下一作業，按此逐步推移，直至將最終產品提供給企業外部的顧客，以滿足他們的需要。最終產品，作為企業一系列作業的集合體，它凝聚了在各個作業上形成而最終轉移給顧客的價值，因此，作業鏈同時也表現為“價值鏈”。也就是說“作業鏈” 和“價值鏈”是一個事物的兩個方面，兩者是有類似之處，所不同的是，“作業鏈” 從實物的角度考(續致信網上一頁內容)慮作業是否有存在的必要性，而“價值鏈”從增值或不增值的角度考慮作業是否有存在的必要性。　　“兩維”成本計算觀。作業成本法產生以后，人們試圖在多方面運用此法提供信息，從而形成了兩種關于作業成本計算的觀點：一種是成本分配觀，一種是過程分析觀。成本分配觀說明成本對象引起作業需求，而作業需求又引起資源的需求，這是成本分配觀的“資源流動”，另一方面， “成本流動”卻恰好相反，它從資源到作業，而后從作業到成本對象（產品、服務或顧客）。成本分配觀從“成本流動”與“資源流動”兩個側面全面地提供有關資源，作業和成本對象的信息。過程分析觀通過對產品、作業鏈、作業和資源的分析，為企業提供有關何種原因引起作業（成本動因），以及作業完成得如何（業績計量）的信息，企業利用這些信息，可以改進作業鏈，提高從企業外部顧客獲得的價值。（“兩維”成本計算觀如圖1）。　　（二）成本企畫模式　　成本企畫模式的核心是目標成本，通過對目標成本進行有效管理和控制來建立企業的成本優勢。　　1.成本企畫模式的產生及發展。成本企畫誕生于日本的汽車制造業，也成長、發展于日本。早在1959年，成本企畫在日本豐田汽車公司開始推行。1962年豐田將價值工程導入到成本企畫中。1967年，豐田制定了成本企畫實施規劃，規定了成本企畫的實施步驟。進入20世紀90年代，大量的研究文獻不斷涌現，對成本企畫的實施方法中的重要工具價值工程進行了詳細的論述。其中最具標志性的是1994年7月“成本企畫特別委員會”發表了題為《成本企畫研究的課題》的報告草案。該草案將成本企畫定位于管理會計的一個領域。以汽車業為代表，成本企畫作為日本獨特的成本控制方法有了長足的發展，現在不僅在汽車、電機、機械制造以及精密電子儀器等裝配企業落地生根，而且在冶金業、化學工業、紡織工業甚至食品工業都有了相當程度的推廣實施。1990年以后歐美研究者對成本企畫也開始了研究，美國成本管理專家羅賓?庫伯曾專程去日本對成本企畫作了實地考察。　　2.成本企畫的基本原理。成本企畫的實質是成本的前饋控制，它不同于傳統的成本反饋控制，即先確定一定的方法和步驟，根據實際結果偏離目標值的情況和外部環境變化采取相應的對策，調整先前的方法和步驟，針對未來的必達目標，據此對目前的方法和步驟進行彈性調整，因而是一種先導性和預防性的控制方法。　　成本企畫的前饋控制體現了成本控制的兩種新思維，其一是“源流成本管理”思想，它要求將降低產品成本的“重心”由傳統的生產階段追溯至開發、設計階段，對成本對象的最初起始點，實施充分透徹的分析，從而有助于避免后續制造過程的大量無效作業耗費無謂的成本，使得大幅度削減成本成為可能；其二是“成本筑入”思想，它認為一個完成了的產品設計，在某種意義上是在圖紙上就制造過程進行了一次“預演”，預演時賦予的各種條件就是實際生產過程中具體各項要求的體現。直觀地說，設計就是在圖紙上制造產品。“成本筑入”意味著在將材料、部件等匯集在一起裝配成產品的同時，也將成本一并“裝配”進去。如同在造房子砌進磚塊時，同時也將磚塊、水泥與人工的成本一并砌進了建筑物。倘若在圖紙的“預演”中排除了各種無效或低效因素，圖紙上有限的筑入成本可能就等同于制造現場的實際成本，這就等同于在前期確保了成本降低的可能性。